Reversión de aquellos deterioro de cartera que fueron fiscalmente deducibles ¿Y ahora qué hacemos?
Reversión de aquellos deterioro de cartera que fueron fiscalmente deducibles ¿Y ahora qué hacemos?
Como consecuencia de la entrada en vigor del Real Decreto 3/2016, todas aquellas entidades que habían registrado contablemente deterioros de cartera de sus participadas con anterioridad al ejercicio 2013, y que hubieran sido fiscalmente deducibles, se vieron obligadas a revertir aquellos deterioros, en quintas partes; a partir de ese mismo ejercicio 2016, y en los cuatro ejercicios siguientes.
Por ello, en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades presentadas en los meses de julio de los ejercicios 2017 a 2021 todas las compañías que se encontraban en esa situación procedieron practicar un ajuste positivo correspondiente a una quinta parte de aquellos deterioros.
Los motivos que, con carácter general, se esgrimieron para iniciar aquellos procedimientos fueron varios, y todos ellos, pivotaban sobre la inconstitucionalidad de la norma aprobada.
Con carácter general, los procedimientos se fueron iniciando de forma escalonada desde el ejercicio 2017 hasta ahora, y su situación procesal en la actualidad es distinta. No obstante, es bien conocido que el resultado para todos los no resueltos será exactamente el mismo, esto es, se obtendrá una resolución o una Sentencia estimatoria, toda vez que el Tribunal Constitucional en su Sentencia 11/2024, del 18 de enero, declaró que el mencionado RD 3/2016 adolecía de inconstitucionalidad.
No obstante lo anterior, de los motivos esgrimidos ante el Tribunal Constitucional, y cuyo factor común pivotaba en la inconstitucionalidad de todos ellos, únicamente se pronunció sobre uno de ellos. Esto es, declaró la inconstitucionalidad por el uso injustificado por parte del legislador del Real Decreto.
Antes de la Sentencia del Tribunal Constitucional, los pronunciamientos en vía administrativa, o en vía contenciosa, habían sido desestimatorios, obligando a los contribuyentes a acudir a la siguiente instancia donde, en muchos casos, todavía se encuentran pendientes de obtener una Sentencia definitiva.
Entre medio, y tras la Sentencia del Tribunal Constitucional, debido a las exigencias de Bruselas como condición de liberar fondos por valor de 7.500 millones, el Gobierno fue “pactando” con los grupos parlamentarios los distintos parches para aprobar por Ley las diferentes modificaciones tributarias que en la prensa y en las noticias habéis podido ver.
Esas medidas fueron aprobadas el 20 de diciembre de 2024, y publicadas en el BOE de 21 de diciembre, al aprobarse la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establecen un “Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud, un Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras y un Impuesto sobre los líquidos para cigarrillos electrónicos y otros productos relacionados con el tabaco, y se modifican otras normas tributarias”.
Dentro de estas “otras normas tributarias”, la mencionada Ley, en su Disposición Adicional Octava, bajo la rúbrica “Modificación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades”, en su punto Siete establece que:
“Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024 y que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta ley, se introduce un apartado 3 en la disposición transitoria decimosexta, que queda redactado de la siguiente forma:
«3. En todo caso, la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que hayan resultado fiscalmente deducibles en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013, se integrará, como mínimo, por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de los tres primeros períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024. (…)”
Por lo anterior, el Gobierno, para “sortear” las directrices establecidas por la Sentencia del Tribunal Constitucional, procedió a “reintroducir”, esta vez por Ley, las mismas limitaciones establecidas en el Real Decreto ley 3/2016 en relación, entre otras, con los deterioros de cartera, obligando a reintegrar, esta vez en tres ejercicios y no en cinco, desde el ejercicio iniciado el 1 de enero de 2024. Es decir, en las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2024, 2025 y el 2026 habrá que revertir de nuevo esos deterioros. La primera el próximo 25 de julio de 2025.
No obstante lo anterior, se plantean varias cuestiones que la Ley no recoge, y que responden al cómo, cuándo y en qué medida se debe proceder a practicar de nuevo esos ajustes.
¿He de practicar un ajuste positivo en todo caso, con independencia de cuál sea el estado de los procedimientos iniciados contra la desestimación de las rectificaciones del 2016 a 2020?
¿En qué medida he de practicar ese ajuste, cuando existen de forma simultánea resoluciones estimatorias firmes y ejecutadas, junto con procedimientos pendientes de resolver?
¿Si se dispone de una Resolución estimatoria firme y consentida con posterioridad al 25 de julio de 2025, se debería incorporar el ajuste en la declaración correspondiente al ejercicio siguiente o, en su caso, se debería presentar una declaración complementaria?, ¿Sería entonces procedente el recargo o, en su caso, la sanción, si la Administración llamase antes a nuestra puerta?
Bien, son las consecuencias de legislar con prisas.
Por ello, en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades presentadas en los meses de julio de los ejercicios 2017 a 2021 todas las compañías que se encontraban en esa situación procedieron practicar un ajuste positivo correspondiente a una quinta parte de aquellos deterioros.
Analizando el Real Decreto aprobado
Su contenido, su necesidad y sus consecuencias, la mayor parta de las compañías afectadas por aquél, procedieron a su impugnación, con carácter general, iniciando un procedimiento de rectificación de la declaración solicitando la devolución de ingresos indebidos o, en su caso, el reconocimiento del crédito fiscal derivado de aquel ajuste positivo.Los motivos que, con carácter general, se esgrimieron para iniciar aquellos procedimientos fueron varios, y todos ellos, pivotaban sobre la inconstitucionalidad de la norma aprobada.
Con carácter general, los procedimientos se fueron iniciando de forma escalonada desde el ejercicio 2017 hasta ahora, y su situación procesal en la actualidad es distinta. No obstante, es bien conocido que el resultado para todos los no resueltos será exactamente el mismo, esto es, se obtendrá una resolución o una Sentencia estimatoria, toda vez que el Tribunal Constitucional en su Sentencia 11/2024, del 18 de enero, declaró que el mencionado RD 3/2016 adolecía de inconstitucionalidad.
No obstante lo anterior, de los motivos esgrimidos ante el Tribunal Constitucional, y cuyo factor común pivotaba en la inconstitucionalidad de todos ellos, únicamente se pronunció sobre uno de ellos. Esto es, declaró la inconstitucionalidad por el uso injustificado por parte del legislador del Real Decreto.
Antes de la Sentencia del Tribunal Constitucional, los pronunciamientos en vía administrativa, o en vía contenciosa, habían sido desestimatorios, obligando a los contribuyentes a acudir a la siguiente instancia donde, en muchos casos, todavía se encuentran pendientes de obtener una Sentencia definitiva.
Entre medio, y tras la Sentencia del Tribunal Constitucional, debido a las exigencias de Bruselas como condición de liberar fondos por valor de 7.500 millones, el Gobierno fue “pactando” con los grupos parlamentarios los distintos parches para aprobar por Ley las diferentes modificaciones tributarias que en la prensa y en las noticias habéis podido ver.
Esas medidas fueron aprobadas el 20 de diciembre de 2024, y publicadas en el BOE de 21 de diciembre, al aprobarse la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establecen un “Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud, un Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras y un Impuesto sobre los líquidos para cigarrillos electrónicos y otros productos relacionados con el tabaco, y se modifican otras normas tributarias”.
Dentro de estas “otras normas tributarias”, la mencionada Ley, en su Disposición Adicional Octava, bajo la rúbrica “Modificación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades”, en su punto Siete establece que:
“Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024 y que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta ley, se introduce un apartado 3 en la disposición transitoria decimosexta, que queda redactado de la siguiente forma:
«3. En todo caso, la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que hayan resultado fiscalmente deducibles en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013, se integrará, como mínimo, por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de los tres primeros períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024. (…)”
Por lo anterior, el Gobierno, para “sortear” las directrices establecidas por la Sentencia del Tribunal Constitucional, procedió a “reintroducir”, esta vez por Ley, las mismas limitaciones establecidas en el Real Decreto ley 3/2016 en relación, entre otras, con los deterioros de cartera, obligando a reintegrar, esta vez en tres ejercicios y no en cinco, desde el ejercicio iniciado el 1 de enero de 2024. Es decir, en las declaraciones correspondientes a los ejercicios 2024, 2025 y el 2026 habrá que revertir de nuevo esos deterioros. La primera el próximo 25 de julio de 2025.
En nuestra opinión la norma
Es su estado actual, sigue siendo igual de inconstitucional de lo que lo era en su momento cuando se introdujo mediante la aprobación del Real Decreto-ley 3/2016, por lo que, en el supuesto que se deba proceder a presentar esas declaraciones el próximo 25 de julio de 2025, 2026 y 2027, respectivamente, incorporando en terceras partes -total o parcialmente- esos deterioros de la misma manera que se hizo en quintas partes durante en los ejercicios 2016 a 2020, sería recomendable volver a iniciar un procedimiento de impugnación de dichas autoliquidaciones, solicitando la devolución de ingresos indebidos, hasta la obtención de una Sentencia que tiene visos de que volverá a determinar la inconstitucionalidad de la norma.No obstante lo anterior, se plantean varias cuestiones que la Ley no recoge, y que responden al cómo, cuándo y en qué medida se debe proceder a practicar de nuevo esos ajustes.
¿He de practicar un ajuste positivo en todo caso, con independencia de cuál sea el estado de los procedimientos iniciados contra la desestimación de las rectificaciones del 2016 a 2020?
¿En qué medida he de practicar ese ajuste, cuando existen de forma simultánea resoluciones estimatorias firmes y ejecutadas, junto con procedimientos pendientes de resolver?
¿Si se dispone de una Resolución estimatoria firme y consentida con posterioridad al 25 de julio de 2025, se debería incorporar el ajuste en la declaración correspondiente al ejercicio siguiente o, en su caso, se debería presentar una declaración complementaria?, ¿Sería entonces procedente el recargo o, en su caso, la sanción, si la Administración llamase antes a nuestra puerta?
Bien, son las consecuencias de legislar con prisas.
