A VUELTAS CON EL PILAR 2

El 15 de diciembre de 2022, el ECOFIN adoptó la Directiva sobre el Pilar 2 y, por ello, los Estados miembros de la Unión Europea deberán trasponer sus reglas de forma que las grandes multinacionales paguen un impuesto mínimo global. Adicionalmente, el 20 de diciembre la OCDE publicó tres documentos adicionales sobre Pilar 2 y su aplicación: (i) Guía del Pilar 2 sobre puertos seguros y atenuación de sanciones; (ii) Documento de consulta pública del Pilar sobre certeza fiscal para las GloBE; y (iii) Documento de consulta pública del Pilar 2 sobre la declaración de GloBE.

Por otro lado, y a nivel nacional, el pasado mes de marzo el Ministerio de Hacienda y Función Pública sometió a Consulta pública la transposición de la mencionada directiva para que los distintos operadores puedan dar su opinión, finalizando dicho plazo el 24 de marzo de 2023.

Tras la consideración o no de los comentarios recibidos en dicha consulta pública el siguiente paso será la redacción de un anteproyecto de Ley, que tras nuevo trámite de audiencia se remitiría finalmente como Proyecto de Ley ante las Cortes Generales. Sin embargo, teniendo en cuenta las elecciones del pasado mes de mayo, así como el adelanto de las elecciones generales al 23 de julio, parece poco probable que dicho Proyecto de Ley vea la luz en 2023.

No obstante, dicho texto tendrá que llegar tarde o temprano, ya que la Directiva será de aplicación a partir de los ejercicios iniciados después del 31 de diciembre de 2023. En cualquier caso, revisando la actividad legislativa de nuestros vecinos europeos, es llamativo ver que, por ahora, son pocos los países que han iniciado los trámites para la transposición de la Directiva. Por ejemplo, República Checa ha publicado el borrador de su norma interna de tributación mínima; tanto Alemania, Irlanda como España han publicado una consulta pública en relación con la transposición de la Directiva, y Países Bajos es el primer país que ha presentado borrador de la norma ante su Parlamento este mes de junio, por lo que todo indica a que es posible que la Comisión acabe prorrogando, como ya sucedió con la DAC 6, el periodo para la transposición de la Directiva

Centrándonos en el ámbito de aplicación de la tributación mínima, lo primero a tener en cuenta es que este nuevo impuesto aplicará a todos los grupos multinacionales y nacionales (MNE) cuyos ingresos anuales sean iguales o superiores a 750 millones de euros, de acuerdo con los estados financieros consolidados de la entidad matriz última.

Además, la Directiva procede a la introducción de mecanismos fiscales a través de los cuales las MNE (Multinational Enterprise) soporten un nivel mínimo de imposición en todas las jurisdicciones donde operen. Esto lo consigue a través de las GloBE (Global Anti Base Erosión) e introducen los siguientes cuatro mecanismos:

1. La Subject To Tax Rule (STTR) es un mecanismo que propone establecer un Impuesto Mínimo para algunas operaciones intragrupo transfronterizas que de lo contrario no soportarían un nivel de imposición mínimo.
2. La Income Inclusion Rule (IIR).
3. El Undertaxed Payment Rule (UTPR).
4. El Qualified Domestic Minimun Top-up Tax (QDMT), que propone un Impuesto Mínimo Equivalente aplicable a los beneficios generados en cada jurisdicción en la que la MNE opera.

La aplicación de las normas GloBE son de cierta complejidad y contienen conceptos jurídicos indeterminados que no se definen en detalle en el texto publicado. En este sentido, la OCDE ha publicado las reglas (GloBE Model Rules), los comentarios interpretativos (GloBE Model Commentary) y los ejemplos aclaratorios (GloBE Model Rules Examples), con la finalidad de facilitar su aplicación. En cualquier caso, existen algunas diferencias importantes entre los conceptos contenidos en los documentos publicados por la OCDE y los recogidos en la Directiva, por lo que habrá que ver cómo se resuelven estas diferencias.

Por último, hacemos referencia a cinco sencillos pasos que se pueden realizar para medir el impacto que el Pilar 2 tendrá para su grupo empresarial:

1. Identificar los grupos de empresas multinacionales a las que resultand de aplicación las normas GloBE. En este punto se debe determinar tanto sin nos encontramos dentro del umbral de la Directiva, así como si cada entidad del grupo se encuentra en un país donde se hayan adoptado las normas GloBE.
2. Determinar el resultado neto conable GloBE de cada entidad que constituye el grupo.
3. Determinar los impuestos comprendidos ajustados (fundamentalmente son los impuestos de la renta pagados en cada jurisdicción, en concreto, Impuesto sobre La Renta de Sociedades, retención de impuestos y otros impuestos de naturaleza análoga al impuesto sobre sociedades).
4. Calcular el tipo efectivo de gravamen a efectos GloBE (GloBE ETR) y los Impuestos complementarios resultantes.
5. Determinar las entidades que estarán sujetas a pagar el Impuesto Complementario (impuesto adicional resultante de la aplicación de las normas GloBE) a través del mecanismo de liquidación que proceda: IIR, UTPR y/o QDMT.

Otros aspectos importantes sobre los que deberemos estar pendientes son que la propuesta de normas GloBE suscita muchas cuestiones de carácter contable. En concreto, si el impuesto mínimo está dentro del alcance de la IAS 12 Income Tax y, de estarlo cómo se va a contabilizar este nuevo impuesto. Con el Pilar 2, ¿surgen nuevas diferencias temporarias? ¿Cuál sería el tipo aplicable para el cálculo del diferido? En este sentido el IASB (Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad) el 23 de mayo ha publicado una modificación a la IAS 12 donde concede una exención temporal de la contabilización del Impuesto Diferido derivado de la aplicación de las citadas normas.

Teniendo en cuenta que debemos estar aplicando Pilar 2 en el ejercicio 2024, que son pocos los estados miembros de la Unión Europea que han comenzado con los trámites necesarios para que la Directiva vea la luz en su normativa interna, que hasta el IASB ha concedido una exención temporal del registro de los diferidos como consecuencia de la aplicación del Pilar 2 hasta que la aplicación de las norma sea más clara, y que además en España aun habiendo comenzado con los trámites nos encontramos ante un año convulso y lleno de incertidumbres debido a los distintos procesos electorales, y, todo parece dar a entender que el plazo dado no parece muy realista y cuesta mucho creer que en el ejercicio 2024 nos encontremos aplicando la tributación mínima a los grandes grupos multinacionales.