INCENTIVOS FISCALES A LA FINANCIACIÓN DE PRODUCCIONES CINEMATOGRÁFICAS Y AUDIOVISUALES ESPAÑOLAS Y D

El pasado 30 de noviembre la AEAT ha habilitado un formulario para la presentación, a través del apartado de gestiones de la sede electrónica, de la comunicación regulada en el artículo 39.7 de la Ley 27/2014, de 24 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

Dicha comunicación se refiere al requisito formal exigido para poder aplicar la nueva modalidad del incentivo fiscal introducido por la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado (LPGE) para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021.

La medida introducida extiende la aplicación de las deducciones reguladas en el artículo 36.1 y 36.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, a las que tiene derecho el productor, al contribuyente que participe en la financiación de producciones cinematográficas y audiovisuales españolas y de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, realizadas por otro contribuyente, cuando aporte cantidades para sufragar total o parcialmente los gastos de producción, sin adquirir derechos de propiedad intelectual ni de otra índole sobre el resultado de esta, que deberán ser en todo caso del productor.

El acceso a las deducciones por parte del inversor o financiador se articula mediante un contrato de financiación con el productor, el cual deberá precisar los extremos enumerados en el art. 39.7 Ley del Impuesto sobre Sociedades (descripción del proyecto, presupuesto, forma de financiación, entre otros).

De esta forma, el inversor podrá recuperar las cantidades aportadas, así como la rentabilidad acordada para la financiación, mediante la aplicación en la cuota del Impuesto sobre Sociedades de las deducciones generadas – que corresponderían al productor - y que éste le cede en virtud de lo establecido en el contrato. No obstante, la deducción aplicada en el Impuesto sobre Sociedades del financiador no podrá superar el importe, en términos de cuota, resultante de aplicar 1,20 a las cantidades aportadas en financiación. El exceso de deducción generado podrá ser aplicado en el Impuesto sobre Sociedades del productor.

Los contribuyentes que pretendan acogerse a la deducción deberán presentar la comunicación, suscrita por el productor y el financiador, acompañada del contrato de financiación y de la acreditación del cumplimiento de los requisitos (esto es, la solicitud de los certificados de nacionalidad y de carácter cultural, y de entrega de copia de la producción audiovisual, o del certificado para los espectáculos en vivo, según corresponda), con anterioridad a la finalización del periodo impositivo en que se entienda generada la deducción. Así, para ejercicios coincidentes con el año natural, la comunicación deberá presentarse no más tarde del 31 de diciembre del año en curso.

El precedente de la nueva modalidad de la deducción puede encontrarse en el Régimen Foral de Navarra, que el introdujo una regulación muy similar del incentivo fiscal para los períodos impositivos iniciados a partir del 1.1.2019.

Sin embargo, en el territorio común, la financiación y el acceso a las deducciones establecidas en el artículo 36.1 y 36.3 de la LIS ha venido instrumentándose a través de la constitución de Agrupaciones de Interés Económico. El régimen fiscal especial permite la imputación a los miembros de la Agrupaciones de Interés Económico de las bases de deducción para inversiones en producciones cinematográficas y audiovisuales, así como en actividades de Investigación y Desarrollo (I+D) y de Innovación Tecnológica (IT).

Al igual que a financiación a través de la Agrupación de Interés Económico, la operación tendrá, en sede del financiador, la consideración de inversión financiera, siendo aplicable el criterio establecido por la DGT en respuesta a la consulta V0744-18, de 20 de marzo (basada en la V1175-09, de 21 de mayo, relativa a una Agrupación de Interés Económico que explotaba un buque). De forma que éste: (1) dará de baja la inversión a medida que se devengue el Impuesto sobre Sociedades (y cancele la deuda con Hacienda por aplicación de las deducciones “cedidas”), y (2) reconocerá el ingreso financiero devengado en cada período (por el exceso de deducciones aplicadas sobre el valor de la inversión), el cual deberá integrarse en la base imponible del impuesto. Por otro lado, el productor no tendrá que reconocer un pasivo o cuenta a pagar al inversor, dado que no asume obligación de devolución o rembolso de las cantidades aportadas en la financiación.

Uno de los aspectos a destacar de la nueva modalidad del incentivo ex. Art. 39.7 Ley del Impuesto sobre Sociedades es que no resulta necesario que el financiador reúna la condición de productor, frente a la aplicación de las deducciones por parte de los miembros de una Agrupación de Interés Económico, para lo que se requiere que ésta tenga tal consideración.*

Otro aspecto relevante del incentivo establecido ex. Art. 39.7 Ley del Impuesto sobre Sociedades, es que el importe de las deducciones a las que tendrán derecho los financiadores se determina en las mismas condiciones que se hubieran aplicado al productor. La aplicación en sentido literal del precepto podría resultar de gran interés en el caso de financiación de proyectos realizados por productores residentes o establecidos en Canarias, a través de la que los financiadores - contribuyentes del IS en régimen común -, accederían a los tipos de deducción incrementados previstos en el Régimen Económico y Fiscal de Canarias (las cuales son superiores en un 80% a los del régimen común, con un diferencial mínimo de 20 puntos porcentuales).

Además, debe tenerse en cuenta el aspecto temporal que ofrece la modalidad del incentivo ex. Art. 39.7 Ley del Impuesto sobre Sociedades, que permite la aplicación de las deducciones de forma anticipada en sede del financiador, en función de las aportaciones desembolsadas en cada período impositivo; mientras que, a través de la AIE, de acuerdo con el art.36.1 Ley del Impuesto sobre Sociedades el productor solo puede aplicar la deducción a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra (excepto lo previsto para el caso de obras de animación).

Por último, hay que mencionar que la potencialidad del incentivo fiscal quedaría limitada, a la vista de las medidas incluidas en el proyecto de la LPGE para el año 2022, en el caso de productores y financiadores que resultasen afectados por la tributación mínima del 15 por ciento de la base imponible, prevista para entidades con un importe neto de la cifra de negocios de, al menos, 20 millones de euros o que, independientemente de su cifra de negocios, tributen en el régimen de consolidación fiscal.

En resumen, la modalidad del incentivo fiscal ex. Art. 39.7 Ley del Impuesto sobre Sociedades para financiadores residentes - o no residentes con establecimiento permanente - en territorio español coexiste, desde periodos impositivos iniciados a partir de 1.1.2021, con la posibilidad de acceder a las deducciones - como coproductores - a través del régimen especial de las Agrupaciones de Interés Económico. Ambas vías podrán presentar ventajas y/o inconvenientes en función de las especificaciones del proyecto (como, por ejemplo, el nivel de financiación, duración de la realización de la producción y de los rendimientos de explotación, condiciones y rentabilidad esperadas de la inversión, etc.) por lo que será recomendable realizar un análisis caso a caso, para determinar cuál es el instrumento más apropiado para canalizar la inversión.

_{*Este requisito fue interpretado de forma restrictiva por la Dirección General de Tributos (DGT), estableciendo que, para mantener la condición de productor, la AIE debía - además de ser la titular de los derechos - intervenir efectivamente en la iniciativa de ejecución y asumir la responsabilidad sobre la obra. La falta de concreción administrativa sobre dicha exigencia creó cierta incertidumbre alrededor de este instrumento, la cual trato de superar la LPGE para el año 2017 (DA 126ª), estableciendo los requisitos que las AIEs tienen que cumplir para tener la consideración de productor a los efectos de la Ley de Propiedad Intelectual: (1) que se constituya como una productora independiente según lo previsto en el artículo 4.n) de la Ley del Cine: (2) se incorpore a la producción con anterioridad a la fecha de finalización de rodaje, y (3) designe al productor ejecutivo encargado de asumir la iniciativa del proyecto.}