Autos de choque fiscales
Autos de choque fiscales
La Sentencia nº131/2024 del Tribunal Supremo aclara el tratamiento fiscal de vehículos de uso mixto, marcando una distinción entre IRPF y IVA y confirmando que la cesión gratuita a empleados no está sujeta al IVA. Se resalta la falta de coherencia entre ambos tratamientos y sugiere una revisión de la normativa para alinearla con este criterio judicial.
El tradicional debate sobre el tratamiento en IRPF e IVA de la cesión de vehículos de uso mixto, esto es, profesional y privado, sigue siendo uno de los aspectos conflictivos más habituales, a pesar de los numerosos pronunciamientos que se han evacuado a lo largo de los años. El más reciente, la Sentencia nº131/2024 del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2024.
A modo de lógica del sistema tributario, lo razonable sería que dicha cesión, como hecho generador de implicaciones fiscales en IRPF e IVA, tuviera un tratamiento homogéneo en ambos Impuestos y así lo ha pretendido la Administración Tributaria en sus regularizaciones.
No obstante, a pesar de lo que dicte la lógica, este propósito quiebra, y con buen motivo, cuando ambos Impuestos tienen sus propias reglas del juego. Ahí es donde se da el “choque”.
En IRPF, la cesión del vehículo para fines particulares del trabajador constituye una retribución en especie equivalente al porcentaje de disponibilidad, generalmente calculado en función de las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable sobre las totales del año, pudiendo ajustarse según las circunstancias del caso concreto.
Por otro lado, en IVA, el tratamiento es más complejo, por afectar a más variables clave del propio Impuesto: grado de afectación, deducción y repercusión.
Es precisamente la contraposición entre el concepto de “afectación” propio del IVA y de “disponibilidad” del IRPF, el que impide conseguir un tratamiento fiscal homogéneo del mismo hecho generador.
En IVA, el artículo 95.Tres.2ª de la Ley del Impuesto recoge una presunción de afectación a la actividad empresarial del 50%. A nivel práctico, dicha regla opera como “puerto seguro”, esto es, la deducción del IVA soportado en un 50% sobre la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de vehículos de empresa está avalado por la presunción, siendo su aplicación generalmente una cuestión pacífica.
Asimismo, la derivada de esta presunción es establecer quién tiene la carga de la prueba en caso de pretender desvirtuarla. El contribuyente que sostenga una deducción superior al 50% tendrá la obligación de acreditar una afectación a la actividad por encima de la establecida por la presunción, mientras que será la Administración Tributaria la que deba justificar una afectación inferior a dicho porcentaje de procurar una regularización a la baja.
Siendo estas las reglas generales del juego, no son pocas las regularizaciones tributarias en las que se ha intentado conciliar el tratamiento en IRPF e IVA pero, a expensas, a mi juicio, de desvirtuar la normativa aplicable.
Concretamente este fue el caso que ha motivado la reciente sentencia del Tribunal Supremo del pasado enero.
La Inspección consideró que la disponibilidad para uso privativo que había determinado el contribuyente, y sobre la que calculó el correspondiente ingreso a cuenta de la retribución en especie, fue inferior a la que resultaba de tener en cuenta el convenio colectivo aplicable.
Por otro lado, y aquí es donde se centra el debate en la sentencia, en el ámbito del IVA, la Inspección procedió con la siguiente regularización:
“La cesión por el sujeto pasivo del uso de un vehículo afectado -un 50 por 100, por aplicación de la presunción establecida en el artículo 95. Tres. 2ª LIVA, no desvirtuada por la AEAT- a la actividad empresarial, a su empleado para su uso particular, a título gratuito, cuando dicho empleado no realiza ningún pago ni deja de percibir una parte de su retribución como contraprestación y el derecho de uso de ese vehículo no está vinculado a la renuncia de otras ventajas, es una operación no sujeta al IVA, aunque por tal bien se hubiere deducido, también en dicho porcentaje, IVA soportado por el renting del vehículo.”
En mi opinión, dicho pronunciamiento es relevante por volver a darle la importancia que merece a la presunción del artículo 95.Tres.2ª y por ceñirse al posicionamiento emanado del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en su sentencia de 20 de enero de 2021(Finanzamt Saarbrücken, C-288/19).
Asimismo, parece desprenderse de esta sentencia del Tribunal Supremo que las reglas del juego actuales de IRPF e IVA, en lo que a cesión de vehículos para uso mixto se refiere, son como agua y aceite y que, por lo tanto, a pesar de lo que nos dicte la lógica, el tratamiento en ambos Impuestos, con la normativa actual, no es reconciliable, en especial, cuando la cesión del vehículo es gratuita y encuadrada en el marco de una relación laboral.
Por otro lado, el Alto Tribunal, a mi modo de ver, da también un toque de atención a la propia Administración Tributaria, sobre todo después de la “Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados” publicada por la AEAT de 28 de julio de 2023, donde postuló que la presunción establecida en el artículo 95.Tres.2ª había quedado superada por el criterio de disponibilidad del IRPF.
Veremos si, tras esta sentencia, la Administración Tributaria modifica o aclara el tratamiento recogido en la Nota de julio de 2023, a fin de facilitar unas directrices claras y, aquí sí, homogéneas con las sentadas por el Tribunal Supremo y el TJUE.
A modo de lógica del sistema tributario, lo razonable sería que dicha cesión, como hecho generador de implicaciones fiscales en IRPF e IVA, tuviera un tratamiento homogéneo en ambos Impuestos y así lo ha pretendido la Administración Tributaria en sus regularizaciones.
No obstante, a pesar de lo que dicte la lógica, este propósito quiebra, y con buen motivo, cuando ambos Impuestos tienen sus propias reglas del juego. Ahí es donde se da el “choque”.
En IRPF, la cesión del vehículo para fines particulares del trabajador constituye una retribución en especie equivalente al porcentaje de disponibilidad, generalmente calculado en función de las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable sobre las totales del año, pudiendo ajustarse según las circunstancias del caso concreto.
Por otro lado, en IVA, el tratamiento es más complejo, por afectar a más variables clave del propio Impuesto: grado de afectación, deducción y repercusión.
Es precisamente la contraposición entre el concepto de “afectación” propio del IVA y de “disponibilidad” del IRPF, el que impide conseguir un tratamiento fiscal homogéneo del mismo hecho generador.
En IVA, el artículo 95.Tres.2ª de la Ley del Impuesto recoge una presunción de afectación a la actividad empresarial del 50%. A nivel práctico, dicha regla opera como “puerto seguro”, esto es, la deducción del IVA soportado en un 50% sobre la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de vehículos de empresa está avalado por la presunción, siendo su aplicación generalmente una cuestión pacífica.
Asimismo, la derivada de esta presunción es establecer quién tiene la carga de la prueba en caso de pretender desvirtuarla. El contribuyente que sostenga una deducción superior al 50% tendrá la obligación de acreditar una afectación a la actividad por encima de la establecida por la presunción, mientras que será la Administración Tributaria la que deba justificar una afectación inferior a dicho porcentaje de procurar una regularización a la baja.
Siendo estas las reglas generales del juego, no son pocas las regularizaciones tributarias en las que se ha intentado conciliar el tratamiento en IRPF e IVA pero, a expensas, a mi juicio, de desvirtuar la normativa aplicable.
Concretamente este fue el caso que ha motivado la reciente sentencia del Tribunal Supremo del pasado enero.
La Inspección consideró que la disponibilidad para uso privativo que había determinado el contribuyente, y sobre la que calculó el correspondiente ingreso a cuenta de la retribución en especie, fue inferior a la que resultaba de tener en cuenta el convenio colectivo aplicable.
Por otro lado, y aquí es donde se centra el debate en la sentencia, en el ámbito del IVA, la Inspección procedió con la siguiente regularización:
- Consideró la cesión de los vehículos a los trabajadores como prestaciones de servicio onerosas por las que se debió repercutir IVA en el grado de disponibilidad para uso privativo (que no de afectación) calculado a efectos de IRPF, resultando, por contraposición, una afectación empresarial por debajo del 50%, a pesar de que la Inspección no acreditó la onerosidad de la cesión ni tampoco un grado de afectación a la actividad inferior al de la presunción.
- Como consecuencia directa del punto anterior, aumentó el IVA soportado al 100%, cuando el contribuyente únicamente se dedujo el 50% de las cuotas de renting, amparándose en la presunción del artículo 95.Tres.2ª.
“La cesión por el sujeto pasivo del uso de un vehículo afectado -un 50 por 100, por aplicación de la presunción establecida en el artículo 95. Tres. 2ª LIVA, no desvirtuada por la AEAT- a la actividad empresarial, a su empleado para su uso particular, a título gratuito, cuando dicho empleado no realiza ningún pago ni deja de percibir una parte de su retribución como contraprestación y el derecho de uso de ese vehículo no está vinculado a la renuncia de otras ventajas, es una operación no sujeta al IVA, aunque por tal bien se hubiere deducido, también en dicho porcentaje, IVA soportado por el renting del vehículo.”
En mi opinión, dicho pronunciamiento es relevante por volver a darle la importancia que merece a la presunción del artículo 95.Tres.2ª y por ceñirse al posicionamiento emanado del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en su sentencia de 20 de enero de 2021(Finanzamt Saarbrücken, C-288/19).
Asimismo, parece desprenderse de esta sentencia del Tribunal Supremo que las reglas del juego actuales de IRPF e IVA, en lo que a cesión de vehículos para uso mixto se refiere, son como agua y aceite y que, por lo tanto, a pesar de lo que nos dicte la lógica, el tratamiento en ambos Impuestos, con la normativa actual, no es reconciliable, en especial, cuando la cesión del vehículo es gratuita y encuadrada en el marco de una relación laboral.
Por otro lado, el Alto Tribunal, a mi modo de ver, da también un toque de atención a la propia Administración Tributaria, sobre todo después de la “Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados” publicada por la AEAT de 28 de julio de 2023, donde postuló que la presunción establecida en el artículo 95.Tres.2ª había quedado superada por el criterio de disponibilidad del IRPF.
Veremos si, tras esta sentencia, la Administración Tributaria modifica o aclara el tratamiento recogido en la Nota de julio de 2023, a fin de facilitar unas directrices claras y, aquí sí, homogéneas con las sentadas por el Tribunal Supremo y el TJUE.